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Accertamenti IVA: legittima la notifica al nominato rappresentante fiscale dei soggetti non residenti Commento

Giorgio Confente e Nadia Gentina in 'il fisco' n. 45 del 2021

Secondo i giudici della Suprema Corte, la notifica dell’avviso di accertamento ai fini IVA, emesso nei confronti di un soggetto passivo non residente, è da considerarsi valida e non può essere considerata inesistente, anche qualora sia eseguita solo nei confronti del rappresentante fiscale residente, nominato ai sensi dell'art. 17 del D.P.R. n. 633/1972.

Di seguito i fatti di causa. Un accertamento IVA emesso nei confronti un soggetto non residente è stato notificato al suo rappresentante fiscale senza che fosse eseguita la notifica all’estero presso la sede dell’operatore non residente. Sulla base di tale presupposto, la società ha impugnato l’atto eccependo l’inesistenza della notifica e richiedendone per tale ragione l’annullamento La società otteneva sentenza favorevole dai giudici di secondo grado sul presupposto che la notifica dell’atto doveva considerarsi inesistente, perché effettuata ad un soggetto diverso dal destinatario dell’avviso di accertamento. Di parere opposto la Suprema Corte di cassazione che invece, in accoglimento del ricorso presentato dall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, ha ritenuto legittima la notifica così come eseguita dall’Agenzia delle entrate.

Nello specifico, i giudici di legittimità hanno chiarito che secondo la disciplina in materia di obblighi e diritti derivanti dalla applicazione delle norme IVA, relativamente ad operazioni effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti, i medesimi possono essere adempiuti o esercitati, nei modi ordinari, dagli stessi soggetti in proprio, se identificati direttamente in Italia (procedura riservata ai soggetti UE), ovvero tramite la nomina di un rappresentante fiscale residente nello Stato (art. 17, comma 2, D.P.R. n. 633/1972).

Secondo i giudici ermellini, se il contribuente nomina il rappresentante fiscale, a prescindere dal fatto che sia o meno obbligato a farlo, le notifiche eseguite nei confronti del medesimo sono valide e non si può, di conseguenza sostenere che la notifica sia inesistente poiché avvenuta nei confronti di un soggetto diverso dal destinatario dell’atto.

La Cassazione ritiene che la validità della notifica al solo rappresentante fiscale non possa ritenersi viziata nemmeno per il solo fatto che il contribuente non residente non fosse tenuto, ai sensi della disciplina IVA, alla nomina del rappresentante fiscale, come eccepito dalla difesa della contribuente (1).

La notifica è comunque valida agendo il rappresentante fiscale in veste di mandatario del contribuente nei rapporti con l’Amministrazione finanziaria ai fini dell’IVA.

La posizione della Corte di cassazione sul meccanismo di notificazione degli atti tributari garantisce l’operato dell’Amministrazione finanziaria esonerandola dall’onere di reperire la sede estera del contribuente ed ivi eseguire la notifica, in quanto la circostanza che la notifica avvenga nelle mani del rappresentante fiscale dell’ente non residente non comporta ex se l’invalidità della procedura, risultando conforme all'art. 60, primo comma, lett. e-bis) del D.P.R. n. 600/1973 in tema di notifica degli atti impositivi ai soggetti esteri.

Le notifiche degli atti tributari sono un momento essenziale dei procedimenti accertativi: se non correttamente eseguite, mettono a rischio la possibilità per l’Amministrazione finanziaria di agire a tutela degli interessi erariali. In particolare, il vizio di notifica può cagionare la nullità dell’atto quando si traduca in un’inesistenza della stessa, ove il contribuente non sia stato messo in grado di prendere visione dell’accertamento e conseguentemente di esercitare il proprio diritto alla difesa (2). Secondo la Cassazione a Sezioni Unite il vizio di notifica è generalmente sanato, per fatti concludenti, dalla impugnazione dell’atto mediante ricorso (3).

Con riferimento alla notifica degli atti impositivi ai soggetti non stabiliti, la Cassazione rileva che la nomina di una rappresentante fiscale consente all’Amministrazione finanziaria di avere un “referente” nazionale quando il soggetto passivo non è residente, richiamando la Corte di Giustizia UE, nella sentenza del 19 febbraio 2009 (4). Tuttavia, nella citata pronuncia la Corte ha statuito che la designazione di un rappresentante fiscale non ha rilevanza sulla natura imponibile o meno delle prestazioni ricevute o effettuate dalla persona rappresentata, senza affrontare il tema della valenza della figura del rappresentante IVA, ai fini della notifica degli atti impositivi.

Più pertinente è il richiamo all'art. 60, comma 1, lett. e-bis) D.P.R. n. 600/1973 (5), norma da cui la Cassazione desume che la notificazione di tali atti può essere eseguita validamente presso il rappresentante fiscale, se nominato, in quanto quest’ultimo si qualifica come un mandatario del soggetto estero nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, relativamente ai rapporti concernenti l’imposta sul valore aggiunto.

Da questo inciso, si dovrebbe desumere che la nomina del rappresentante fiscale ai fini IVA, ex art. 17 del D.P.R. n. 633/1972, non dovrebbe costituire un soggetto qualificato per ricevere legittimamente la notifica degli avvisi di accertamento ai fini dell’imposizione diretta, anche se la questione non è stata espressamente affrontata dalla Cassazione, nell’ordinanza in commento.

Una conferma di tale conclusione si potrebbe desumere dalla circostanza che, in tema di notificazioni a soggetti non residenti, il legislatore è intervenuto con il D.L. n. 40/2010 che, inserendo il terzo e quarto comma nell'art. 60 del D.P.R. n. 600/1973, ha indicato in maniera chiara le fonti cui è necessario attingere per verificare il luogo estero presso cui notificare l’atto ed ha chiarito definitivamente che la notifica avviene mediante spedizione di raccomandata A/R presso l’indirizzo estero dichiarato, in alternativa alla notifica prevista dall'art. 142 c.p.c.

Note:

(1) La nomina del rappresentante fiscale è obbligatoria, ad esempio, nei casi in cui il soggetto non residente, che non si sia identificato direttamente, effettui nel territorio dello Stato cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti ad IVA nei confronti di cessionari o committenti che non agiscono nell’esercizio delle imprese, arti o professioni o nel caso in cui la società non stabilita debba stoccare della merce di provenienza UE in Italia.

(2) Ad esempio, Cass. 4 novembre 2015, n. 22476.

(3) Cass., SS.UU., 5 ottobre 2004, n. 19854.

(4) Causa C-1/18, Athesia Druck.

(5) Tale norma dispone che “e-bis) è facoltà del contribuente che non ha la residenza nello Stato e non vi ha eletto domicilio ai sensi della lettera d), o che non abbia costituito un rappresentante fiscale, comunicare al competente Ufficio locale, con le modalità di cui alla stessa lettera d), l’indirizzo estero per la notificazione degli avvisi e degli altri atti che lo riguardano; salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione degli avvisi o degli atti è eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento”.